מהלכת האקזיטים עד התקדים של בר רפאלי: כל ההחלטות הדרמטיות שטלטלו השנה את עולם המיסוי

בשנים האחרונות הפך עולם המס לדומיננטי יותר ויותר במציאות הישראלית, והבינלאומית. המודעות הציבורית להשפעת מדיניות המס של משרד האוצר ולפעילותה של רשות המסים - גברה והלכה, ובשנה החולפת, לקראת סיכום עשור אינטנסיבי במיוחד בעולם המס, היא אף הגיעה לשיא חדש, במסגרתו הורגשה רשות המסים בפרשות בולטות בציבוריות הישראלית.

הפרשות הגדולות בהן לקחה חלק רשות המסים, משקפות שינויים שהתחוללו בעשור האחרון ברמה הבינלאומית, עם התחזקות שיתוף הפעולה בין מדינות על מנת להיאבק בתופעת ההון השחור והעלמות המס. כמו כן השינויים משקפים גם תהליכים שהתרחשו ברמה הלאומית, עם קפיצת המדרגה המשמעותית שעשתה רשות המסים הישראלית ברמת האכיפה והגבייה. כל השינויים הללו משפיעים, בשורה התחתונה והמזוקקת, על הכיס של הציבור.

בשנה החולפת רשות המסים לכדה יותר מעלימי מס, אך מנגד גם הפסידה בזירות משמעותיות ובהן זירת מיסוי האקזיטים וזירת מיסוי פרויקטים של התחדשות עירונית.

אז מה היה השינוי המשמעותי ביותר שהתחולל השנה? מה קיבל או הפסיד הציבור בעקבות שינויים בעולם המס? מהו פסק הדין החשוב של שנת 2019? מומחי מס מובילים סיכמו עבור "גלובס" את השינויים הדרמטיים ביותר שהתחוללו בשנת המס החולפת.
1. ניצחון הביניים של האקזיטים

נתחיל מהסוף - מהמהפך האחרון שחולל בית המשפט המחוזי בתל אביב לפני כשבועיים בעולם מיסוי האקזיטים.

בפסק דין חדש העוסק במחלוקת ארוכת שנים בין רשות המסים לחברות סטארט-אפ בנוגע ל"שינוי מודל עסקי" במהלך אקזיטים, הבהיר בית המשפט כי לא כל עסקה שנתפסת כמלאכותית על ידי רשות המסים היא כזו בפועל. בפסק הדין שניתן בעניין חברת "ברודקום" שוגר מסר לרשות המסים לפיו בעולם האקזיטים של היום מקובלים גם מודלים של רכישות שונות מאלה המקובלות על רשויות המס, ולא כולם ייחשבו "שינוי מודל עסקי" המצדיק חיוב במס.

הגם שפסק הדין צפוי להגיע לבחינת בית המשפט העליון, בקרב מומחי המס ישנה הסכמה כי מדובר במהפכה של ממש. כך, לדברי עו"ד בועז פינברג, מנהל מחלקת המסים במשרד ZAG-S&W, "פסק הדין בעניין ברודקום הוא משמעותי משתי סיבות: ראשית, ברמת המאקרו, מרענן סוף סוף לראות שבית המשפט מקבל ערעור מס. ברור שלא ניתן סטטיסטית לדעת באמת כמה תיקים שהחלו כערעור מסתיימים בדחייתם - מאחר שרבים מהם נסגרים בהסדר פשרה ולא בפסק דין - אבל ראוי היה שגם למראית עין נראה תוצאה של פסקי דין מעט פחות הומוגנית.

"לגוף פסק הדין, רשות המסים סברה שהיא רשאית לראות כל עסקה בין צדדים קשורים שמביאה לשינוי מודל עסקי, כעסקה מלאכותית שבמסגרתה מעבירים בפועל נכסים ופעילויות מחברה אחת לחברה אחרת. בית המשפט בעניין ברודקום תקע טריז משמעותי בגישה זו, והבהיר שלא כל עסקה שבה יש שינוי של מודל עסקי בקבוצת חברות, תביא בהכרח למסקנה שיש העברה של פעילות וסיכונים, במיוחד כאשר בחברה המקורית נותרה פעילות עסקית. אין ספק שנושא זה ימשיך להעסיק בעיקר את חברות ההייטק שמתכננות אקזיט".

עו"ד ורו"ח דניאל פסרמן, ראש תחום מסים במשרד גורניצקי ושות' מוסיף כי "מדובר באחד הנושאים הכי חמים בתחום המס, ובפרט בתחום העסקאות ומחירי ההעברה. יש עשרות שומות שרשות המסים הוציאה בסכומים של מאות מיליוני דולרים בעקבות עסקאות מיזוגים ורכישות שבהן קבוצות בינלאומיות רכשו חברות ישראליות, בעיקר בתחום הטכנולוגיה, כאשר רשות המסים טוענת שאותן חברות ישראליות מכרו את כל נכסיהן ופעילותן לקבוצה הבינלאומית, לרבות הקניין הרוחני שלהן. פסק דין ברודקום הוא קריטי בתחום, ואחד החשובים בתחום המס בעשור האחרון, כאשר כבוד השופט בורנשטיין קבע שלא כל שינוי מודל עסקי מביא לשינוי סיווג העסקה שנערכה בין הצדדים. פסק הדין מהווה בשורה של ממש לתעשיות ההייטק הישראליות".

עד לערעור, אם יהיה, מדובר בניצחון ביניים עבור האקזיטים.
2. חגיגת השקיפות וחילופי המידע

המאבק הבינלאומי בהון השחור ובכלכלת הצללים עבר שינויים דרמטיים בשנים האחרונות לאחר שהרגולטורים בעולם הכריזו מלחמת חורמה במעלימי המס ובמלביני הון. על הרקע הזה נולדו שלל יוזמות והסכמי חילופי מידע בין המדינות, וישראל לוקחת חלק פעיל במהפכת השקיפות וחילופי המידע.

במהלך 2019 עלתה השקיפות מדרגה משמעותית עם כניסתו לתוקף של הסכם ה-CRS, הקובע חילופי מידע אוטומטיים בין ישראל לעשרות מדינות באירופה ומדינות נוספות. לטענת עו"ד דורון פסו, מומחה למיסוי ממשרד עוה"ד דורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות', מדובר באירוע מרכזי. לדבריו, "תקן ה-CRS נועד לאיסוף מידע והחלפתו בין מדינות לגבי חשבונות בנק בבעלות תושבים זרים, למען מיסוי חשבונות אלו. בהתאם, התקנות מחייבות בנקים ישראלים לברר לגבי בעלי חשבונות לגביהם יש חשד או ידיעה כי הם אינם תושבי ישראל, ולהעביר מידע זה לרשות המסים, אשר בתורה מעבירה אותו למדינות התושבות של בעלי החשבונות.

"במקביל, רשות המסים מקבלת מידע דומה ממדינות זרות לגבי ישראלים המחזיקים בחשבונות חו"ל, וכבר החלה לנקוט בצעדים פליליים ואזרחיים לאכיפה נגד ישראלים שהסתירו הכנסותיהם בחשבונות בחו"ל".

עו"ד זיו שרון, שותף מייסד במשרד זיו שרון ושות' מוסיף כי "המהלך נחשב למאוד משמעותי, שכן המדינה מפסיקה להיות תלויה במוכנות הנישומים לגלות מרצון את הכנסותיהם מחו"ל. זה אמור להשפיע בצורה ניכרת על הכנסות המדינה ממסים".

המידע המתקבל בעקבות ה-CRS מצטרף למידע המתקבל על נכסים פיננסיים של ישראלים בארה"ב, במסגרת הסכם ה-FATCA. לכל זה מתווספת העובדה, כי בראשית השנה הסתיים נוהל גילוי מרצון אנונימי שאפשר לישראלים לחשוף את הונם החבוי באנונימיות ולשלם מס ללא חשש מהליך פלילי.

לדברי עו"ד רני שורץ, שותף במשרד ירון-אלדר, פלר, שורץ ושות', "הליך הגילוי מרצון שיחק גם השנה תפקיד מרכזי, וזאת על רקע התרבות הדיווחים והפעולות שנקטה רשות המסים כנגד תושבי ישראל המחזיקים בחשבונות בנק בלתי מדווחים, והנוהל הקיים צפוי להסתיים בסוף שנה זו".
3. מהפכה בתחום המס על הבית

בזירת מיסוי המקרקעין התחוללו השנה שינויים דרמטיים, פעם לטובת רשות המסים ופעם נגדה. "במיסוי מקרקעין התחוללה השנה מהפכה של ממש בתחום הפטור ממס שבח למכירת דירות המגורים", מסביר עו"ד זיו שרון. "בעוד שבעבר היתר הבנייה לא היווה תנאי לקבלת הפטור, קבע בשנה האחרונה בית המשפט המחוזי בשני פסקי דין - דוד גיא ושינל שטיין - כי לא די בכך שהדירה משמשת בפועל למגורים מזה שנים, אלא שתנאי למתן הפטור יהיה קיומו של היתר בנייה למגורים, ובהעדרו יבחן תום ליבו של הבעלים ביחס לשימוש שנעשה בדירה על מנת ש'לא יצא חוטא נשכר'".

בית המשפט דן השנה גם בהעברת זכויות בפרויקט התחדשות עירונית בין יזמים בטרם ניתן לפרויקט היתר בנייה, וקבע כי טרם השתכללות התנאים המתלים (תנאים מקדמיים) לעסקה וכניסת ההסכם לתוקף בין היזם לבין בעלי הקרקע, לא קיימת ליזם זכות במקרקעין ולכן חילופי או צירוף יזמים אינו מהווה אירוע מס במיסוי מקרקעין (פס"ד בעניין "איווגה").

"רשות המסים לא ערערה על פסק הדין לבית המשפט העליון ולמרות זאת משרדי המס השונים מסרבים לפעול על פי פסק הדין אם כי מוכנים לקבוע שווי עסקה נמוך יותר מזה שהיו נוהגים לקבוע לפני פסק הדין", אומר עו"ד זיו שרון.

עו"ד רני שורץ מוסיף לרשימת השינויים המשמעותיים גם את "פס"ד גלייס", שבו נקבע שניתן להעביר נכס לנאמנות שלא אגב אירוע מכירה מבלי שהדבר ייחשב לאירוע מס. לדבריו, "מדובר בהחלטה תקדימית של ועדת הערר בתל אביב, אשר תיבחן בקרוב על ידי בית המשפט העליון בעקבות ערעור שהגישה המדינה. החידוש המרכזי בפסק הדין הוא שניתן להעביר (לא למכור) נכס לנאמן מבלי שהדבר ייחשב לעסקה במקרקעין. על ידי העברת נכס לנאמן, הנכס יוצא מרשותו של הבעלים ונמצא בידי הנאמנות עד להעברתו לידי הנהנה לנאמנות. החידוש בפסק הדין הוא שההוראות שנקבעו בפקודת מס הכנסה, ביחס להעברת נכסים לנאמנות, חלות גם על העברת נדל"ן ולא נחשבות כעסקה לצורכי מיסוי מקרקעין".

עו"ד ורו"ח, ליאת נויבירט, שותפה וראש תחום מע"מ במחלקת מסים במשרד גולדפרב זליגמן, מוסיפה, כי בשנה החולפת היו יותר ויותר שיתופי פעולה בין אגפי הרשות, והדבר בא לידי ביטוי גם בתחום מיסוי המקרקעין. "כך למשל, מיסוי מקרקעין מעבירים למשרדי המע"מ רשימות של אנשים פרטיים שביצעו מספר עסקאות במקרקעין לצורך סיווגם כ'עוסקים מורשים'. לאחרונה ניתן פס"ד בבית המשפט המחוזי שבו סווג הנישום עמיאל לוי כ'עוסק במקרקעין' על ביצוע חמש עסקאות מכירת נדל"ן בתוך ארבע שנים, בשני נכסי מקרקעין. נושא זה נידון גם בבית המשפט העליון - בעניין גיפשטיין - ושם גם לא התקבלה הטענה כי עסקה שבוצעה בנכס מקרקעין שהתקבל בירושה הינה במישור הפרטי. נראה שמגמה זו תימשך גם בשנת 2020 ביתר שאת".
4. הפגיעה בחברות הפועלות בחו"ל

שינוי דרמטי נוסף בתחום המיסוי שהתחולל השנה נתן לדברי המומחים "מכה כואבת" לישראלים הפועלים בחו"ל. זאת לאחר שבית המשפט העליון הפך פסק דין מחוזי - בעניין רוזבאד - במסגרתו נקבע כי בנסיבות מסוימות יש לבחון פעילות של קבוצת חברות בחו"ל כמכלול. העליון קבע שלא כך, ושיש לבחון כל חברה בנפרד.

לדברי עו"ד רני שורץ, "פסקי הדין 'רוזבאד' בעליון ו'אוסיף' במחוזי שעסקו בחברות החזקה ובבחינת מבני החזקה שונים, משמעותיים ביותר לחברות ציבוריות הפועלות בהיקפים כספיים אדירים. קבוצות חברות מורכבות לא אחת ממבנה הכולל חברת החזקות המחזיקה במניות החברות האחרות בהן מתקיימת הפעילות העסקית השוטפת. חברת ההחזקות מממנת את הפעילות העסקית של החברות הבנות על ידי גיוס הון מהציבור.

"בפסק דין רוזבאד קבע בית המשפט המחוזי כי ניתן לראות את קבוצת החברות כאישיות משפטית אחת לצורכי מס ואילו בית המשפט העליון קיבל את ערעור המדינה ודחה את התיזה שהוצעה בפסק דינו של בית המשפט המחוזי. לאחר מכן, ניתן פס"ד אוסיף - על ידי אותו בית משפט שנתן את פס"ד רוזבאד - שם נקבע שלחברת ההחזקות יש עסק משל עצמה, השקעה ומימון חברות בנות, ובאופן הזה הושגה תוצאה דומה לזו של פס"ד רוזבאד מבחינה כלכלית, שכן הדבר מאפשר לחברת ההחזקות לקזז את הוצאות המימון מול הכנסות הפעילות העסקית. גם פסק דין אוסיף יעמוד לביקורתו של בית המשפט העליון לאחר שהוגש ערעור".

לדברי עו"ד פסרמן, "פס"ד רוזבאד פוגע קשות בפעילות חברות ישראליות בחו"ל ומביא לכך שבעלי השליטה הישראלים בחברות הזרות יחויבו במס בישראל באופן שוטף בגין רווחי הפעילות בחו"ל".
5. בר רפאלי ושאלת התושבות

מי היה מאמין שפסק דין שעוסק במיסוי יכול לזכות בתואר פסק הדין המסקרן של השנה, אך זה קרה, ואת התואר גרף פסק הדין בעניינה של הדוגמנית הישראלית-הבינלאומית בר רפאלי. מדובר בניצחון של רשות המסים בפסק דין של בית המשפט המחוזי, במסגרתו נקבע כי על הדוגמנית לשלם מסים על הכנסות בהיקף של 16 מיליון שקל, שהרוויחה מעבודתה בחו"ל במשך כשנתיים. זאת, כיוון שהייתה תושבת ישראל באותן שנים, ולא תושבת ארה"ב כפי שטענה.



"פרשת בר רפאלי היא ללא ספק פסק הדין הסקסי של השנה - הן לאור זהות הנישומה והן מאחר שהתקבלו שם מספר החלטות מהותיות הנוגעות לסוגיית תשבות המס של נישומים בעלי פעילות עסקית בינלאומית", אומר עו"ד בועז פינברג. "אחד הדברים המרכזיים העולים במפורש מפסק הדין היא העדר האפשרות המעשית לטעון שאדם אינו נחשב לתושב של אף מדינה. היכולת לעשות כן צומצמה למקרים נדירים שבנדירים".

רפאלי כבר הגישה ערעור לבית המשפט העליון על ההכרעה בעניינה, ובמקביל המחלוקת סביב השאלה מתי מתנתק הישראלי מאזרחותו לצורכי מס קיבלה ממדים מפלצתיים. כפי שנחשף ב"גלובס" לאחרונה רשות המסים שוקדת על רפורמה בתחום התושבות, אשר תקשיח עוד יותר את התנאים לניתוק התושבות הישראלית לצורכי מס.

לדברי עו"ד דורון פסו, "מדובר ברפורמה משמעותית שמתוכננת לשנת 2020 בסוגיית התושבות, אשר תגדיל את בסיס המס מישראלים שמדינת תושבותם שנויה במחלוקת. כיום קובעת פקודת מס הכנסה שני מבחנים לצורך קביעת 'תושבות ישראלית', היוצרת חובת תשלום מס בישראל - 'חזקת הימים' לפיה נישום השוהה מספר ימים מסוים בישראל מקיים חזקה כי הוא תושב ישראל, כאשר באפשרותו לסתור זאת באמצעות 'מבחן מרכז החיים', הבוחן היכן מתקיים מרכז חייו המשפחתי, הכלכלי והחברתי של הנישום. הרפורמה המוצעת תקבע כי נישום השוהה מספר ימים מסוים בישראל ייחשב בהכרח כתושב ישראל, מבלי חשיבות למיקום מרכז חייו".